Небезопасный минимальный налог

1568
Храмкин А. А.
директор Института госзакупок РАГС, председатель Ассоциации экспертов по госзакупкам
Некоторые «упрощенцы» вынуждены уплачивать минимальный налог. Несмотря на кажущуюся простоту, с ним связано множество проблем. Ими и займемся.

Условия уплаты минимального налога

Для выяснения обратимся к пункту 6 статьи 346.18 Налогового кодекса РФ. Организации и индивидуальные предприниматели, работающие на УСН, вынуждены уплачивать минимальный налог при следующих обстоятельствах:
  1. в качестве объекта налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов;
  2. окончился налоговый период (календарный год);
  3. при подведении его итогов величина минимального налога оказалась больше единого налога, рассчитываемого по обычной ставке.
Алгоритм действий представлен на схеме. Кратко его можно описать так: по окончании налогового периода все «упрощенцы» с объектом налогообложения доходы минус расходы определяют, кроме единого, еще и минимальный налог. И если последний получится больше, его и нужно будет перечислить в бюджет.
Схема. Определяем, платить минимальный налог или нет
Небезопасный минимальный налог
Фирме, у которой по итогам года вышли убытки и, следовательно, единый налог равен нулю, тоже придется платить минимальный налог.
 
 
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.19 НК РФ при УСН налоговый период по единому налогу составляет календарный год
 
 
Заметим, что минимальный налог следует рассчитывать и уплачивать только по итогам налогового, а не отчетного периода, то есть по окончании квартала, полугодия и девяти месяцев заниматься этим не потребуется.

Как рассчитать минимальный налог

Делается просто. Сумму всех доходов, увеличивающих налоговую базу (отраженных в Книге учета доходов и расходов), умножают на 1%. Результат и есть минимальный налог.
 
 
См. пункт 2 статьи 56 и пункт 1.1 статьи 146 Бюджетного кодекса РФ
 
 
Для чего он нужен? Это своеобразная страховка для социальных внебюджетных фондов. Дело в том, что «упрощенцы» не платят ЕСН (пункты 2 и 3 ст. 346.11 НК РФ), а единый налог, хотя и частично, но все же поступает в социальную сферу. Распределяется он в таком соотношении:
  • бюджет субъектов РФ — 90%;
  • ФФОМС — 0,5%;
  • ТФОМС — 4,5%;
  • ФСС — 5%.
Минимальный же полностью поступает в социальные внебюджетные фонды (см. пункт 1.1 статьи 146 БК РФ):
  • Пенсионный фонд РФ — 60%;
  • ФФОМС — 2%;
  • ТФОМС — 18%;
  • ФСС России — 20%.
Рассчитаем минимальный налог на примере.

 

 

Пример 1

ООО «Система» с 2005 года применяет УСН, объект налогообложения — доходы, уменьшенные на расходы. Показатели 2005 года следующие: доходы — 12 500 850 руб., расходы — 11 680 700 руб. Какой налог, единый или минимальный, следует уплачивать по окончании налогового периода и в какой сумме?
Сначала проверим условия необходимости расчета минимального налога. УСН применяется, объект — доходы минус расходы, налоговый период — 2005 год — закончился. Все условия налицо, поэтому займемся вычислением. Минимальный налог равен 125 009 руб. (12 500 850 руб. х 1%).
Теперь сравним с единым (ставка — 15%). Единый налог за 2005 год составит 123 023 руб. [(12 500 850 руб. – 11 680 700 руб.) х 15%]. Минимальный налог оказался больше единого (125 009 руб. > 123 023 руб.). Следовательно, ООО «Система» за 2005 год должно будет перечислить минимальный налог в сумме 125 009 руб.

 

 

Как платить минимальный налог

А вот здесь и возникают вопросы. Прежде всего, какую платить сумму минимального налога: рассчитанную или только разницу между ней и уже произведенными за налоговый период авансовыми платежами по единому налогу?

 

 

На заметку

Когда минимальный налог исчисляется в середине года

Налоговый период по единому налогу при УСН обычно равен календарному году. Однако иногда он сокращается. Это происходит в случае принудительного перехода налогоплательщика с УСН на общий режим в соответствии с положениями пункта 4 статьи 346.13 НК РФ (например, если доходы превысили установленный лимит). Налогоплательщик обязан перейти на общий режим с первого дня квартала, в котором им было допущено нарушение.
При этом налоговым периодом по единому налогу будет уже не год, а квартал, полугодие или девять месяцев в зависимости от времени перехода на общую систему налогообложения (письмо Минфина России от 08.06.2005 № 03-03-02-04/1-138).
Например, если доходы превысили лимит в августе, то налоговый период по УСН составит шесть месяцев. Так вот, при объекте доходы минус расходы нужно будет рассчитать минимальный налог за эти шесть месяцев.
Обратите внимание: сам расчет нужно сделать по истечении девяти месяцев, то есть по окончании того отчетного периода, в котором произошел переход. И если минимальный налог окажется больше единого, придется платить именно минимальный. Срок — такой же, как и для перечисления авансовых платежей по единому налогу при «упрощенке»; в нашем примере это 25 октября
 
 
Не хотелось бы огорчать, но правда такова. Единый налог и минимальный — это ведь не одно и то же. У каждого свой КБК и, как уже говорилось, свой порядок распределения. Поэтому, к сожалению налогоплательщиков, нельзя полностью зачесть произведенные авансовые платежи по единому налогу и по окончании налогового периода минимальный придется перечислять целиком, в сумме, полученной при расчете.
Многие налогоплательщики, не согласные с таким положением, обращались в суд и достигали желаемого результата. Самое важное, постановлением Президиума ВАС РФ от 01.09.2005 № 5767/05 подтверждено, что при УСН минимальный налог является особой формой единого. Поэтому совершенно правомерно зачесть в его уплату ранее перечисленные авансовые платежи по единому налогу.
Естественно, налоговые органы и Минфин России должны были как-то отреагировать. И 28 декабря 2005 года Минфин России издал письмо № 03-11-02/83, в котором выразил согласие с решением ВАС РФ. Но не безоговорочное. Да, зачесть можно, но только частично. Как уже говорилось, весь минимальный налог поступает во внебюджетные фонды, единый — только в размере 10% (90% идет в бюджет субъектов РФ). Поэтому и зачесть можно лишь эти 10% .
 
 
О зачете налогов можно узнать из статьи 78 НК РФ
 
 
Воспользуются ли этим налогоплательщики, а главное, захотят ли налоговые органы? Возможно, но слишком много возни, да и сумма вряд ли будет значительной.
Оставшиеся же 90%, а в случае отказа от зачета и все 100% суммы уплаченных авансовых платежей по единому налогу можно вернуть.
Для этого следует подать заявление в налоговые органы, и через какое-то время сумма будет возвращена на расчетный счет организации или индивидуального предпринимателя. Но, как показывает практика, ждать придется долго, а первые авансовые взносы по единому налогу за следующий год нужно платить уже в апреле.
Поэтому лучше всего (да и менее хлопотно!) учесть уплаченный единый налог в авансовых платежах следующего года.

 

 

Пример 2

Воспользуемся, дополнив, условиями примера 1. Пусть ООО «Система» в течение 2005 года перечислило авансовых платежей по единому налогу на сумму 105 000 руб. За I квартал 2006 года доходы составили 1 743 200 руб., расходы — 1 200 700 руб. Какую сумму единого налога следует уплатить по итогам I квартала 2006 года при условии, что фирма отказалась от зачета единого налога за 2005 год, а переплату попросила зачесть в предстоящих платежах?
Из выкладок к примеру 1 следует, что за 2005 год ООО «Система» уплатило 125 009 руб. Излишек авансовых платежей по единому налогу в сумме 105 000 руб. будет отнесен в счет 2006 года.
Рассчитаем единый налог за I квартал 2006 года. Он равен 81 375 руб. [(1 743 200 руб. – 1 200 700 руб.) х 15%]. Переплата 2005 года больше этой суммы, следовательно, перечислять единый налог за I квартал 2005 года фирме не нужно. На II квартал у нее еще остается запас в сумме 23 625 руб. (105 000 руб. – 81 375 руб.).
 
 
Наш совет налогоплательщикам: старайтесь не доводить до стадии, когда минимальный налог уже неизбежен. Ну хотя бы потому, что выгоднее доплатить (как в случае с единым налогом), нежели отдать все сразу целиком (как при минимальном). Не говоря уже о перипетиях с возвратом. Тем более всегда можно заранее (по итогам октября или ноября) прикинуть, каков будет единый налог, и если велика вероятность, что он окажется меньше минимального налога, лучше перенести какие-то расходы на следующий налоговый период. К примеру, в конце года не приобретать и не вводить в эксплуатацию дорогостоящее основное средство. Или, скажем, попытаться отложить оплату товаров, материалов, услуг с декабря на начало января следующего года.

Что делать дальше с уплаченным минимальным налогом

Итак, минимальный налог рассчитан и, если он больше единого, заплачен. Нужно ли делать что-то еще — отражать в налоговом или бухгалтерском учете?

Налоговый учет

По поводу этого учета ответ готов сразу: можно оставить все как есть. Однако некоторым «упрощенцам» жаль потраченных средств — ведь единый налог был меньше минимального, который как раз и пришлось платить. К тому же, например, в общем режиме налогообложения при отчислении налога на прибыль вообще никаких минимумов нет, а с убытков налог не берется. Для «упрощенцев», привыкших к экономии, пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ предложено следующее.
 
 
Напомним, в соответствии с пунктом 1 статьи 346.19 НК РФ налоговый период для единого налога — календарный год
 
 
Разницу между уплаченным минимальным и рассчитанным единым налогами можно включить в расходы при расчете налоговой базы следующего налогового периода.
Что важно: именно налогового, а не отчетного! То есть разница за 2005 год попадет в расходы только по итогам 2006 года, а никак не его I квартала или полугодия.
Эту же разницу можно добавить к сумме убытков, которые переносятся на будущее.

 

 

Пример 3

Снова обратимся к условиям примера 1 и рассчитаем теперь разницу, которую сможет учесть в расходах ООО «Система» в следующем налоговом периоде (то есть при расчете единого налога за 2006 год).
Уплаченный ООО «Система» минимальный налог за 2005 год составил 125 009 руб., а рассчитанный единый налог — 123 023 руб. Разница между ними равна 1986 руб. (125 009 руб. – 123 023 руб.), и ООО «Система» сможет учесть ее в расходах (или в убытках, переносимых на будущее) при определении базы по единому налогу за 2006 год.

 

 

Бухгалтерский учет

 

Если бухгалтерский учет ведется только по объектам основных средств и нематериальных активов, то в связи с уплатой минимального налога фиксировать нечего.
 
 
«Упрощенцы» освобождены от обязанности ведения бухучета в полном объеме согласно пункту 3 статьи 4 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ
 
 
При учете же, осуществляемом в полном объеме методом двойной записи, начисление единого и минимального налогов необходимо как-то отразить. Для этого можно воспользоваться Положением по бухгалтерскому учету 18/02, адаптированным для «упрощенцев». Обратите внимание: именно можно, а не обязательно.
Как будут выглядеть хозяйственные операции? Начисленные на них авансовые платежи по единому налогу за I—III кварталы признаются за условные расходы. Рассчитывается и единый налог за IV квартал, который также отражается как условный расход (или доход).
Если по итогам года минимальный налог окажется больше единого, уплачивать придется его. Как это отразить?
Предлагаем поступить так. Разницу между уплаченным минимальным и начисленным единым налогами принять за временно вычитаемую и на нее начислить отложенный налоговый актив (15% временно вычитаемой разницы).
 
 
Ставка единого налога при объекте налогообложения доходы минус расходы — 15% (п. 2 ст. 346.20 НК РФ)
 
 
Вычесть из указанной разницы отложенный налоговый актив и результат отразить как постоянное налоговое обязательство. В итоге получится минимальный налог к уплате.
В конце следующего налогового периода, когда разницу между минимальным и единым налогами можно включать в расходы, отложенный налоговый актив будет погашен.

 

 

Пример 4

Вернемся к нашим примерам. Допустим, ООО «Система» ведет бухгалтерский учет в полном объеме и использует принципы ПБУ 18/02. Отразим в бухгалтерском учете начисление единого и минимального налогов в 2005 году.
Из условий примера 2 авансовые платежи по единому налогу за I—III кварталы составили 105 000 руб. По итогам 2005 года единый налог равен 123 023 руб., поэтому единый налог за IV квартал нужно показать как условный расход в сумме 18 023 руб. (123 023 руб. – 105 000 руб.). Теперь узнаем, каков отложенный налоговый актив с временно вычитаемой разницы между минимальным и единым налогами; это будет 298 руб. [(125 009 руб. – 123 023 руб.) х 15%]. Оставшуюся сумму разницы 1688 руб. (125 009 руб. – 123 023 руб. – 298 руб.) примем за постоянное налоговое обязательство.
Рассчитаем кредитовое сальдо по счету 68 на 1 января 2006 года. Получится 125 009 руб. (105 000 руб. + 18 023 руб. + 298 руб. + 1688 руб.), а это как раз и есть сумма минимального налога к уплате, следовательно, бухгалтерские проводки верны.

Таблица 1. Бухгалтерские проводки ООО «Система»

№ п/п Содержание операции Дата Дебет Кредит Сумма, руб. Документ
1 Условный расход по единому налогу за I—III кварталы 2005 года 31.03.2005, 30.06.2005, 30.09.2005 99-2 68 105 000 Бухгалтерская справка-расчет
2 Условный расход по единому налогу за IV квартал 2005 года 31.12.2005 99-2 68 18 023 Бухгалтерская справка-расчет
3 Отложенный налоговый актив, связанный с уплатой минимального налога за 2005 год 31.12.2005 09 68 298 Бухгалтерская справка-расчет
4 Постоянное налоговое обязательство, связанное с уплатой минимального налога за 2005 год 31.12.2005 99-2 68 1688 Бухгалтерская справка-расчет
В конце 2006 года, когда разница между уплаченным минимальным и начисленным единым налогами за 2005 год войдет в расходы, в бухгалтерском учете ООО «Система» должна появиться проводка:
 
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 09
298 руб. — погашен отложенный налоговый актив.
 
 
Рисунок. Образец заполнения раздела 1 декларации по единому налогу для ООО «Система» за 2005 год
Небезопасный минимальный налог
 
Небезопасный минимальный налог
 
Небезопасный минимальный налог
Итак, с начислением, уплатой, налоговым и бухгалтерским учетом разобрались. Осталась декларация, то есть теперь следует уяснить, как и где отражать минимальный налог и разницу между уплаченным минимальным и начисленным единым налогами за предыдущий налоговый период.
 
 
Заполняем декларацию по единому налогу, утвержденную приказом Минфина России от 03.03.2005 № 30н
 
 
Начнем с раздела 2, в котором показывают расчет минимального налога. В строке 100 должна стоять сумма минимального налога (доходы из строки 010 умножаются на ставку минимального налога 1% из строки 090). Если сумма минимального налога в строке 100 больше исчисленного единого налога в строке 080, то минимальный налог к уплате указывают в строке 190. Так как в этом случае единый налог не уплачивается, в строках 150 и 170 — прочерк. Весь ранее начисленный единый налог фиксируют в строке 160 и повторно, как налог к уменьшению, в строке 180.
Разницу уплаченного минимального налога с исчисленным единым за предыдущий налоговый период отражают в строке 030 при расчете налоговой базы.
Перейдем к разделу 1. Если по итогам налогового периода уплате подлежит минимальный налог, то его сумму (из строки 190 раздела 2) указывают в строке 030. Тогда в строке 010 должен быть КБК именно минимального налога 182 1 05 01030 01 1000 110. Ранее начисленные авансовые платежи по единому налогу (из строки 180 раздела 2) ставят в строку 060 (налог к уменьшению), а в строку 040 вносят КБК единого налога (разумеется, для объекта налогообложения доходы минус расходы) 182 1 05 01020 01 1000 110.

Пример 5

На основе данных из предыдущих примеров заполним декларацию по единому налогу для ООО «Система» за 2005 год.
Раздел 2 (см. с. 17—18). Рассчитанный минимальный налог 125 009 руб. запишем в строку 100 и еще раз в строку 190 как уплачиваемый по итогам года. Исчисленный годовой единый налог 123 023 руб. покажем в строке 080, а начисленные ранее авансовые платежи 105 000 руб. — в строке 160 и еще раз в строке 180 (как налог к уменьшению).
Раздел 1 (см. с. 16). Заполняем исходя из записей раздела 2. В строке 010 ставим КБК минимального налога, в строке 020 — код по ОКАТО фирмы «Система», в строке 030 (сумма минимального налога к уплате) — 125 009. В строке 040 укажем КБК единого налога, в строке 050 — еще раз код по ОКАТО и в строке 060 (величина единого налога к уменьшению) — 105 000.

 

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое

Читайте в журнале "Упрощенка"
    Подробнее >>>


    Ваша персональная подборка

      Подпишитесь на популярные статьи

      Подпишитесь на статьи журнала «Упрощенка», и вы будете получать подборки актуальных и популярных статей, комментарии экспертов, обзоры документов, которые пригодятся вам в работе.

      Рекомендации по теме

      Школа

      Проверь знания

      Проверь знания в новой школе Главбуха малого предприятия. Получи официальный документ

      Начать тест

      Самое выгодное предложение

      Самое выгодное предложение

      Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

      Живое общение с редакцией


      Упрощёнка в Яндексе



      © 1997–2017 ООО «Актион бухгалтерия»

      Журнал «Упрощёнка» –
      об упрощённой системе налогообложения
      8 800 550-15-57

      Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Упрощёнка».
      Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.

      Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62261 от 03.07.2015

      Политика обработки персональных данных 

      
      • Мы в соцсетях
      Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.
      Читайте дальше после регистрации (займет минуту)

      Сайт журнала «Упрощенка» — профессиональный ресурс для бухгалтеров и руководителей компаний на УСН.

      Чтобы продолжить чтение статьи, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      И получить доступ на сайт Займет минуту!
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль
      Формы и образцы документов доступны бесплатно после регистрации.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      И получить доступ на сайт Займет минуту!
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль
      ×
      Чтобы скачать форму, пожалуйста, зарегистрируйтесь

      Сайт «Упрощенка» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете в малом бизнесе, то образцы форм, шаблоны документов для бухгалтеров, статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

      Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу важных изменений по УСН.

      У меня есть пароль
      напомнить
      Пароль отправлен на почту
      Ввести
      Я тут впервые
      И получить доступ на сайт Займет минуту!
      Введите эл. почту или логин
      Неверный логин или пароль
      Неверный пароль
      Введите пароль