Берем кредит в банке

1413
Храмкин А. А.
директор Института госзакупок РАГС, председатель Ассоциации экспертов по госзакупкам
Отношения, возникающие в связи с заключением кредитного договора, регулируются параграфом 2 главы 42 ГК РФ. Согласно этому договору банк или другая кредитная организация (кредитор) предоставляет денежные средства (кредит) другой организации или физическому лицу (заемщику), а заемщик через некоторое время обязуется вернуть полученную сумму и уплатить с нее проценты (п. 1 ст. 819 ГК РФ).
По правовой природе кредитный договор очень близок к договору займа: отношения, возникающие по кредитному договору, строятся по тем же правилам, что и при займе, если иное не вытекает из его условий.
Кредитный договор заключается в письменной форме, иначе он недействителен. Выступать в качестве кредитора может не любая организация, а лишь имеющая лицензию Центрального банка РФ на соответствующие операции. Предметом кредитного договора являются только деньги, выдаваемые всегда под проценты.
Несколько слов о налоговом учете.
Особенности учета по договору займа рассмотрены в статье «Договор займа: “учетные” вопросы» // Упрощенка, 2006, № 4
Определяя доходы, организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, руководствуются пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ. В нем сказано, что доходы, перечисленные в статье 251 НК РФ, в налоговую базу не включаются, а в подпункте 10 пункта 1 данной статьи как раз указаны денежные средства, полученные по кредитным договорам. Следовательно, при получении кредита налогооблагаемых доходов не будет.
«Упрощенцы» с объектом налогообложения доходы минус расходы учитывают расходы, указанные в перечне пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Этот перечень является исчерпывающим. Возврата средств, полученных по кредитному договору, в нем нет. Значит, возврат кредита в налоговом учете также не отражается.
А вот проценты, уплаченные за пользование кредитными средствами, уменьшат налоговую базу по единому налогу в соответствии с подпунктом 9 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ. Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие «упрощенку», учитывают доходы и расходы кассовым методом (ст. 346.17 НК РФ), поэтому включать проценты в расходы нужно в день их уплаты. Причем заметим, что в соответствии с положениями статьи 269 НК РФ такие расходы являются нормируемыми. Напомним: на статью 269 есть ссылка в пункте 2 статьи 346.16 НК РФ. Существует два способа расчета нормы для учета процентов: по средней ставке и по ставке рефинансирования ЦБ РФ. Выбранный способ налогоплательщики отражают в учетной политике организации. Рассмотрим, какие ошибки чаще всего допускают в учете процентов по кредитам плательщики единого налога.
Об этом также рассказывалось в статье «Нормируются ли ваши расходы?» // Упрощенка, 2007, № 1

Расчет нормы для учета процентов исходя из ставки рефинансирования

Данный способ позволяет включить в расходы проценты, уплаченные по долговым обязательствам в рублях, в сумме, не превышающей проценты, рассчитанные по ставке рефинансирования ЦБ РФ, умноженной на 1,1. Если кредит брали в иностранной валюте, предельная сумма процентов, которую можно учесть в расходах, рассчитывается по ставке 15% годовых. Как правило, этот способ налогового учета процентов выбирают «упрощенцы», которые не планируют сразу брать несколько кредитов на сопоставимых условиях.

Пример 1

ООО «Боровик», применяющее УСН (объект налогообложения — доходы минус расходы), 1 июля 2007 года получило банковский кредит в размере 250 000 руб. под 22% годовых. 1 августа общество уплатило проценты за 31 день пользования кредитом в сумме 4671,23 руб. (250 000 руб. х 22% : 365 дн. х 31 дн.). Уплаченную сумму бухгалтер общества полностью отразил в расходах. Других долговых обязательств в III квартале не было.
Правильно ли сделал бухгалтер ООО «Боровик»?
Нет, допущена ошибка. Проценты за пользование кредитом относятся к нормируемым расходам. Других кредитов на сопоставимых условиях у организации не было, поэтому на расходы можно отнести только сумму, не превышающую величину процентов, рассчитанную исходя из 1,1 ставки рефинансирования ЦБ РФ.
Вычислим предельную сумму процентов, которую можно учесть в налоговой базе по единому налогу. Она равна 2335,61 руб. (250 000 руб. х 10% х 1,1 : 365 дн. х 31 дн.). Таким образом, налоговая база за 9 месяцев 2007 года оказалась заниженной на 2335,62 руб. (4671,23 руб. – 2335,61 руб.), а единый налог — недоплаченным на 350 руб. (2335,62 руб. х 15%).
Следующая ошибка связана с неправильно определенной ставкой рефинансирования. Согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ по кредитам с неизменной процентной ставкой в течение всего срока действия долгового обязательства применяется та же ставка рефинансирования, которая действовала в день заключения договора. Если же по условиям кредитного договора процентная ставка непостоянная, то ставку рефинансирования нужно определять на день включения в расходы погашенных процентов, то есть на день их уплаты.
Согласно телеграмме ЦБ РФ от 18.06.2007 № 1839-У с 19 июня 2007 года ставка рефинансирования равна 10%

Пример 2

ООО «Масленок», применяющее УСН (объект налогообложения — доходы минус расходы), 1 апреля 2007 года получило кредит в банке в размере 520 000 руб. сроком на шесть месяцев (183 дня). Проценты по кредитному договору с апреля по июнь включительно (91 день) равны 18% годовых, а в оставшийся период (92 дня) — 16% годовых. Проценты уплачиваются ежемесячно в последний день месяца, за который начислены. Других долговых обязательств у общества не было.
За весь период пользования кредитными средствами организация перечислила банку проценты в сумме 44 306,84 руб. [(520 000 руб. х 18% : 365 дн. х х 91 дн.) + (520 000 руб. х 16% : 365 дн. х 92 дн.)]. В расходах бухгалтер общества отразил:
  • 28 апреля, 29 июня и 28 сентября — по 4936,43 руб. (520 000 руб. х 10,5% х 1,1 : 365 дн. х 30 дн.);
  • 31 мая, 31 июля и 31 августа — по 5100,98 руб. (520 000 руб. х 10,5% х 1,1 : 365 дн. х 31 дн.).
Что здесь неверно?
Как мы выяснили, если процентная ставка по кредитному договору в течение срока его действия меняется, следует применять ставку рефинансирования на дату учета погашенных процентов. На момент заключения договора ставка рефинансирования составила 10,5%, а с 19 июня — 10%. Проценты уплачивались (и соответственно учитывались в налоговой базе) в последний рабочий день каждого месяца. Поэтому 28 апреля и 31 мая, определяя сумму процентов, признаваемых в расходах, нужно было взять ставку 10,5%, а 29 июня, 31 июля, 31 августа и 28 сентября — 10%. Таким образом, в налоговом учете можно отразить уплаченные проценты в размере:
  • 28 апреля — 4936,43 руб. (520 000 руб. х 10,5% х 1,1 : 365 дн. х 30 дн.);
  • 31 мая — 5100,98 руб. (520 000 руб. х 10,5% х 1,1 : 365 дн. х 31 дн.);
  • 29 июня и 28 сентября — по 4701,36 руб. (520 000 руб. х 10% х 1,1 : 365 дн. х 30 дн.);
  • 31 июля и 31 августа — по 4858,08 руб. (520 000 руб. х 10% х 1,1 : 365 дн. х 31 дн.).
Всего в II квартале полагалось учесть 14 738,77 руб. (4936,43 руб. + 5100,98 руб. + 4701,36 руб.), в III квартале — 14 417,52 руб. (4858,08 руб. х 2 + 4701,36 руб.).
А по условию бухгалтер ООО «Масленок» учел в расходах в II квартале 14 973,84 руб. (4936,43 руб. х 2 + 5100,98 руб.), в III квартале — 15 138,39 руб. (4936,43 руб.+ 5100,98 руб. х 2).
Из-за неправильно взятой ставки рефинансирования налоговая база за полугодие оказалась заниженной на 235,07 руб. (14 973,84 руб. – 14 738,77 руб.), а за девять месяцев — на 955,94 руб. (15 138,39 руб. – 14 417,52 руб. + 235,07 руб.). В итоге недоимка по единому налогу составила 143 руб. (955,94 руб. х 15%). Сумма небольшая, но все равно придется заполнить уточняющую декларацию и уплатить пени.

Расчет нормы для учета процентов исходя из средней ставки по кредитам, полученным на сопоставимых условиях

Такой способ расчета выбирают налогоплательщики, которые в одном периоде планируют брать несколько кредитов на сопоставимых условиях. В этом случае в налоговую базу включаются только суммы процентов, не превышающие более чем на 20% средний уровень процентов. Средний уровень процентов рассчитывается по кредитам, полученным в том же квартале на сопоставимых условиях (п. 1 ст. 269 НК РФ).
Поэтому, чтобы выяснить, какую сумму процентов можно учесть в расходах, сначала нужно определить средний уровень процентов. Средний процент рассчитывается по следующей формуле:
Рср = (S1 х Р1 + S2 х Р2 + ѕ + Sn х Рn) : (S1 + S2 + ѕ + Sn) х 100%,
где Рср — средний уровень процентов;
S1, S2, ѕ Sn — суммы кредитов, выданных на сопоставимых условиях;
Р1, Р2, ѕ Рn — процентная ставка по каждому заключенному кредитному договору.
Указанная формула также была приведена
в статье «Договор займа: “учетные” вопросы» // Упрощенка, 2006, № 4
Итак, проценты, учитываемые при определении налоговой базы по единому налогу, не должны выходить за средний уровень больше чем на 20%. То есть их предельная величина равна:
Рпр = Рср + Рср х 20%.
Выполнив такие расчеты, сравнивают свою процентную ставку (Р) с предельной (Рпр). Если окажется, что Р > Рпр, в расходы при УСН попадет только сумма, рассчитанная исходя из предельной процентной ставки.
Теперь об ошибках.

Пример 3

ООО «Опенок», применяющее УСН (объект налогообложения — доходы минус расходы), 6 августа 2007 года получило кредит в ЗАО «Сигма Банк» на сумму 500 000 руб. под 15% годовых, а 10 августа — в ЗАО «Дельта Банк» на сумму 520 000 руб. под 23% годовых. Оба кредита взяты на срок 18 месяцев. В учетной политике ООО «Опенок» указано, что в расходах учитываются проценты, не превышающие средний уровень процентов более чем на 20%. Согласно критериям, указанным в учетной политике, условия заключенных в августе 2007 года кредитных договоров являются сопоставимыми.
6 сентября организация уплатила проценты по договору с ЗАО «Сигма Банк» в сумме 6369,86 руб. (500 000 руб. х 15% : 365 дн. х 31 дн.), а 10 сентября — по договору с ЗАО «Дельта Банк» в сумме 10 157,80 руб. (520 000 руб. х 23% : 365 дн. х 31 дн.). Уплаченные проценты полностью были учтены в расходах, уменьшающих налоговую базу. Правильно ли рассчитана налоговая база?
Вначале определим средний уровень процентов:
(500 000 руб. х 15% + 520 000 руб. х 23%) : (500 000 руб. + 520 000 руб.) х х 100% = 19,078%.
Таким образом, предельная ставка процентов равна 22,893% (19,078% + 19,078% х 20%).
Сумму процентов, уплаченную ЗАО «Сигма Банк» (6369,86 руб.), можно включить в расходы полностью — ставка по договору здесь не больше предельной величины: 15% 22,893%. А вот ставка по договору с ЗАО «Дельта Банк» больше (23% > 22,893%), и сумму процентов, отражаемую в налоговом учете, придется пересчитать. Предельная сумма процентов, которую можно списать в расходы при УСН, — 10 110,55 руб. (520 000 руб. х 22,893% : 365 дн. х 31 дн.).
Значит, проценты были учтены неверно и налоговая база оказалась заниженной на 47,25 руб. (10 157,80 руб. – 10 110,55 руб.). Недоплата по единому налогу — 7 руб. (47,25 руб. х 15%). В данном случае ошибка обошлась совсем недорого, но от уплаты пени и сдачи уточненной декларации это не освобождает.
Заметим, что в учетной политике должны быть определены критерии сопоставимости долговых обязательств. Например, считать кредитные договоры сопоставимыми, если они выданы:
  • в одном квартале и в одной валюте;
  • на сроки, которые расходятся не более чем на 10%;
  • в размерах, отличающихся не более чем на 20%;
  • под одинаковое обеспечение.
Если критерии сопоставимости не указаны, предельную величину процентов, включаемую в расходы, следует вычислять не по среднему уровню, а исходя из 1,1 ставки рефинансирования. Такой точки зрения придерживается Минфин России (письмо от 27.03.2006 № 03-03-04/1/282). Несмотря на то что письмо адресовано налогоплательщикам на общем режиме, оно распространяется и на «упрощенцев», так как и те и другие учитывают в расходах проценты по кредитам в соответствии со статьей 269 НК РФ. Конечно, с требованиями Минфина можно и поспорить, раз в Налоговом кодексе ничего об этом не сказано. Но налоговики разделяют мнение Минфина России, и спор налогоплательщикам скорее всего придется продолжать в суде. Однако указать критерии в учетной политике совсем несложно, поэтому лучше не спорить с налоговыми органами и подобных ошибок не допускать.

Позиция

Какие условия считаются сопоставимыми?

В трактовке пункта 1 статьи 269 НК РФ условия являются сопоставимыми, если кредиты выданы в одном квартале, в одной валюте, на те же сроки, в сопоставимых объемах и под аналогичные обязательства. Что же в действительности означает «на те же сроки», «в сопоставимых объемах» и «под аналогичные обязательства», не уточняется. Поэтому такие критерии нужно установить самим, увязав свои соображения с обычаями делового оборота, и обязательно указать в приказе об учетной политике.
Заметим, Минфин России полагает, что долговые обязательства, предъявляемые физическими и юридическими лицами, нельзя рассматривать как сопоставимые. Такая точка зрения высказана в письме от 07.06.2006 № 03-06-01-04/130. И хотя письмо опять же адресовано организациям на общем режиме, с этой позицией Минфина приходится считаться и тем, кто применяет УСН. Дело в том, что в письме поясняются положения статьи 269 НК РФ, которой при учете процентов по кредитным договорам руководствуются и «упрощенцы» (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). И все же позиция Минфина спорна, так как фактически расширяется перечень критериев сопоставимости, указанных в статье 269 НК РФ. А это недопустимо — внести изменения в Налоговый кодекс можно только федеральным законом, принятым Государственной Думой РФ, одобренным Советом Федерации и подписанным Президентом РФ

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Подпишитесь на популярные статьи

Подпишитесь на статьи журнала «Упрощенка», и вы будете получать подборки актуальных и популярных статей, комментарии экспертов, обзоры документов, которые пригодятся вам в работе.

Школа

Проверь знания

Проверь знания в новой школе Главбуха малого предприятия. Получи официальный документ

Начать тест

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией


Опрос

Какие изменения 2017 года вы оцениваете положительно?

  • передача взносов в ФНС 15.93%
  • рост лимитов по УСН 51.06%
  • новая Книга учета 7.49%
  • КБК по минимальному налогу 21.69%
  • срок сдачи СЗВ-М 53.17%
  • электронные больничные 26.1%
  • электронный иск в суд 16.51%
  • кадровый учет для микропредприятий 42.03%
  • уплата налога за третьих лиц 50.1%
результаты

Рассылка



Упрощёнка в Яндексе

© 1997–2016 ООО «Актион бухгалтерия»

Журнал «Упрощёнка» –
об упрощённой системе налогообложения

Все права защищены. Полное или частичное копирование любых материалов сайта возможно только с письменного разрешения редакции журнала «Упрощёнка».
Нарушение авторских прав влечет за собой ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации СМИ Эл № ФС77-54792 от 17.07.2013


  • Мы в соцсетях
Здравствуйте!

Сайт «Упрощенка» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете в малом бизнесе, то статьи и новости для Вас доступны бесплатно.

Чтобы получить доступ к 7 351 статье, свежим новостям, консультациям экспертов, шаблонам документов для бухгалтера, пожалуйста, зарегистрируйтесь.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу изменений по УСН.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Упрощенка» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете в малом бизнесе, то статьи, новости, образцы форм, шаблоны документов для бухгалтеров для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу важных изменений по УСН.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Чтобы скачать форму, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт «Упрощенка» — это профессиональный ресурс. Если Вы работаете в малом бизнесе, то образцы форм, шаблоны документов для бухгалтеров, статьи от экспертов для Вас доступны бесплатно.

Будем рады помогать Вам в работе. А в подарок за знакомство на адрес электронной почты, которую Вы укажете при регистрации, отправим Вам таблицу важных изменений по УСН.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль